Quy trình kiểm toán doanh thu trong kiểm toán BCTC

Chuyên dề thực tập tốt nghiệp Phạm Diệu Quyên
khả năng thanh toán, doanh nghiệp thực hiện xoá sổ các khoản phải thu và lập dự
phòng phải thu khó đòi.
Công tác tiêu thụ trong các doanh nghiệp có thể tiến hành theo nhiều phơng
thức khác nhau: phơng thức tiêu thụ trực tiếp, phơng thức chuyển hàng theo hợp
đồng, phơng thức tiêu thụ qua đại lý, phơng thức bán hàng trả góp Do đó, tuy với
mỗi phơng thức tiêu thụ, trình tự hạch toán cũng có nét khác biệt nhng có thể khái
quát theo sơ đồ số 1 dới đây:
Sơ đồ 1:
Sơ đồ quá trình hạch toán doanh thu
TK 111, 112, 131 TK 521, 531, 532 TK 511 TK 111, 112 TK 641
Chiết khấu, giảm giá Kết chuyển khoản Doanh thu thu tiền ngay Hoa hồng
hàng bán trả lại giảm trừ doanh thu trả đại lí
TK 3331
VAT phải nộp
TK 711
Lãi do trả góp

TK 131 TK 642
Doanh thu Xử lý xóa nợ phải thu
bán chịu khó đòi
TK 721 TK 139
Hoàn nhập dự phòng Lập dự phòng
phải thu khó đòi phải thu khó đòi
2.3. Một số quy định khi hạch toán doanh thu.
Khi thực hiện hạch toán doanh thu, các doanh nghiệp cần tôn trọng một số qui
định sau:
- Doanh thu và chi phí liên quan đến cùng một giao dịch phải đợc ghi nhận
đồng thời theo nguyên tắc phù hợp và phải theo năm tài chính.
Lớp kiểm toán 41

5
Nợ TK 004: Xóa sổ nợ khó đòi.
Có TK 004: Nợ khó đòi đã xóa sổ
nay đòi đợc.
Chuyên dề thực tập tốt nghiệp Phạm Diệu Quyên
- Chỉ ghi nhận doanh thu trong kỳ kế toán khi thoả mãn đồng thời các điều
kiện ghi nhận doanh thu bán hàng, doanh thu cung cấp dịch vụ, doanh thu tiền lãi,
tiền bản quyền, tiền cổ tức và lợi nhuận đợc chia.
Chuẩn mực kế toán số 14 trong Hệ thống Chuẩn mực Kế toán Việt Nam cũng
đã quy định nh sau:
+ Doanh thu bán hàng đợc ghi nhận khi đồng thời thoả mãn tất cả năm (5)
điều kiện sau:
(a) Doanh nghiệp đã chuyển giao phần lớn rủi ro hoặc lợi ích gắn liền với quyền sở
hữu của sản phẩm hoặc hàng hoá cho ngời mua;
(b) Doanh nghiệp không còn nắm giữ quyền quản lý hàng hoá nh ngời sở hữu hàng
hoá hoặc quyền kiểm soát hàng hoá;
(c) Doanh thu đợc xác định tuơng đối chắc chắn;
(d) Doanh nghiệp đã thu hoặc sẽ thu đợc lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàng;
(e) Xác định đợc chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng.
+ Doanh thu của giao dịch về cung cấp dịch vụ đợc ghi nhận khi kết quả của
giao dịch đó đợc xác định một cách đáng tin cậy. Trờng hợp giao dịch về cung cấp
dịch vụ liên quan đến nhiều kỳ thì doanh thu đợc ghi nhận trong kỳ theo kết quả
phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập Bảng Cân đối kế toán của kỳ đó. Kết
quả của giao dịch cung cấp dịch vụ đợc xác định khi thoả mãn tất cả bốn (4) điều
kiện sau:
(a) Doanh thu đợc xác định tơng đối chắc chắn;
(b) Có khả năng thu đợc lợi ích kinh tế từ giao dịch cung cấp dịch vụ đó;
(c) Xác định đợc phần công việc đã hoàn thành vào ngày lập Bảng Cân đối kế toán;
(d) Xác định đợc chi phí phát sinh cho giao dịch và chi phí để hoàn thành cung cấp
dịch vụ đó.
+ Doanh thu phát sinh từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận đợc
chia của doanh nghiệp đợc ghi nhận khi thoả mãn đồng thời hai (2) điều kiện sau:
(a) Có khả năng thu đợc lợi ích kinh tế từ giao dịch đó.
(b) Doanh thu đợc xác đinh tơng đối chắc chắn.
Lớp kiểm toán 41

6
Chuyên dề thực tập tốt nghiệp Phạm Diệu Quyên
Khi không thoả mãn các điều kiện ghi nhận doanh thu nh đã nêu trên thì
không đợc hạch toán vào tài khoản doanh thu.
- Khi hàng hóa hoặc dịch vụ đợc trao đổi để lấy hàng hóa hoặc dịch vụ tơng tự
về bản chất và giá trị thì việc trao đổi đó không đợc coi là một giao dịch tạo ra
doanh thu và không đợc ghi nhận là doanh thu.
- Doanh thu (kể cả doanh thu nội bộ) phải đợc theo dõi riêng biệt theo từng
loại doanh thu: Doanh thu bán hàng, doanh thu cung cấp dịch vụ, doanh thu tiền
lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận đợc chia. Trong từng loại doanh thu lại đ-
ợc chi tiết theo từng thứ doanh thu, nh doanh thu bán hàng có thể đợc chi tiết thành
doanh thu bán sản phẩm, hàng hoá, nhằm phục vụ cho việc xác định đầy đủ,
chính xác kết quả kinh doanh theo yêu cầu quản lý hoạt động sản xuất kinh doanh
và lập báo cáo kết quả kinh doanh của doanh nghiệp.
- Nếu trong kỳ kế toán phát sinh các khoản giảm trừ doanh thu bán hàng và
cung cấp dịch vụ, nh chiết khấu thơng mại, giảm giá hàng bán, hàng bán bị trả lại
thì phải đợc hạch toán riêng biệt. Các khoản giảm trừ doanh thu đợc tính trừ vào
doanh thu ghi nhận ban đầu để xác định doanh thu thuần làm căn cứ xác định kết
quả kinh doanh của kỳ kế toán.
- Về nguyên tắc, cuối kỳ kế toán, doanh nghiệp phải xác định kết quả hoạt
động sản xuất kinh doanh. Toàn bộ doanh thu thuần thực hiện trong kỳ kế toán đợc
kết chuyển vào Tài khoản 911- Xác định kết quả kinh doanh. Các tài khoản thuộc
loại tài khoản doanh thu không có số d cuối kỳ.
II. Kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính.
1. Vai trò của kiểm toán doanh thu trong kiểm toán báo cáo tài chính.
Doanh thu là vấn đề đợc các kiểm toán viên quan tâm hàng đầu trong các cuộc
kiểm toán báo cáo tài chính. Sở dĩ kiểm toán doanh thu có vai trò quan trọng nh
vậy là bởi các lý do sau đây:
Thứ nhất, doanh thu có liên quan đến chu kỳ bán hàng và thu tiền, đến hoạt
động tài chính của các doanh nghiệp và do đó liên quan chặt chẽ đến nhiều chỉ tiêu
Lớp kiểm toán 41

7
Chuyên dề thực tập tốt nghiệp Phạm Diệu Quyên
trọng yếu trên Bảng Cân đối kế toán và Báo cáo Kết quả kinh doanh, cụ thể là các
khoản thu tiền bằng tiền mặt, tiền gửi ngân hàng, các khoản phải thu; chỉ tiêu lợi
nhuận cha phân phối, các chỉ tiêu về thực hiện nghĩa vụ tài chính của doanh nghiệp,
các chỉ tiêu thuế và các khoản phải nộp Nhà nớc
Thứ hai, chỉ tiêu doanh thu phản ánh trên Báo cáo kết quả hoạt động sản xuất
kinh doanh luôn gắn bó chặt chẽ với các chỉ tiêu thu tiền mặt, tiền gửi ngân hàng,
xuất vật t , hàng hoá Đó là những yếu tố linh hoạt, hay biến động và dễ xảy ra
gian lận nhất. Do đó, thông qua việc kiểm tra chỉ tiêu về doanh thu có thể phát
hiện ra những sai sót, gian lận trong việc hạch toán các chỉ tiêu có liên quan phản
ánh trên Bảng Cân đối kế toán và ngợc lại, thông qua việc kiểm tra đối chiếu và
thực hiện các thủ tục kiểm toán chi tiết các chỉ tiêu trên Bảng Cân đối kế toán có
thể phát hiện ra những sai sót, gian lận về doanh thu.
Thứ ba, doanh thu là cơ sở để xác định các chỉ tiêu lợi nhuận và các loại thuế
khác nên rất nhạy cảm với các gian lận trong việc xác định mức lợi nhuận, thuế thu
nhập doanh nghiệp và cả các nghĩa vụ khác của doanh nghiệp đối với Nhà Nớc.
Cho nên, thông qua việc kiểm tra đối chiếu và thực hiện các thủ tục kiềm toán đối
với chỉ tiêu doanh thu có thể phát hiện ra những sai sót, gian lận trong việc hạch
toán và xác định các chỉ tiêu đó.

2. Yêu cầu của việc kiểm toán doanh thu.
Việc kiểm toán doanh thu phải đạt đợc những yêu cầu sau:
Thứ nhất, kiểm toán viên phải thu thập bằng chứng để chứng minh rằng việc
hạch toán doanh thu và hệ thống kiểm soát nội bộ trong doanh nghiệp đã đảm bảo
việc hạch toán doanh thu là trung thực, hợp lý và tuân thủ theo đúng các quy định
của Nhà nớc.
Thứ hai, kiểm toán viên phải thu thập bằng chứng để chứng minh mọi nghiệp
vụ kinh tế phát sinh có liên quan đến doanh thu đã đợc hạch toán đầy đủ trong sổ
sách kế toán.
Lớp kiểm toán 41

8
Chuyên dề thực tập tốt nghiệp Phạm Diệu Quyên
Thứ ba, kiểm toán viên phải thu thập bằng chứng đề chứng minh mọi nghiệp
vụ phát sinh về doanh thu đã đợc hạch toán và phân loại chính xác, đã đợc tính toán
đúng đắn và có thực.
3. Những rủi ro thờng gặp trong việc kiểm toán doanh thu.
Trong quá trình kiểm toán doanh thu, kiểm toán viên thờng gặp những rủi ro
sau:
3.1. Doanh thu phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán cao hơn doanh thu thực
tế.
Trờng hợp này đợc biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp đã hạch toán vào doanh
thu những khoản thu cha đủ các yếu tố xác định là doanh thu nh quy định hoặc số
doanh thu đã phản ánh trên sổ sách báo cáo kế toán cao hơn so với doanh thu trên
các chứng từ kế toán.
Thí dụ:
- Ngời mua đã ứng trớc nhng doanh nghiệp cha xuất hàng hoá hoặc cung cấp
dịch vụ cho ngời mua.
- Ngời mua đã ứng tiền, doanh nghiệp đã xuất hàng hoặc cung cấp dịch vụ
nhng các thủ tục mua bán, cung cấp dịch vụ cha hoàn thành và ngời mua cha chấp
nhận thanh toán.
- Số liệu đã tính toán và ghi sổ sai làm tăng doanh thu so với số liệu phản
ánh trên chứng từ kế toán.
3.2. Doanh thu phản ánh trên sổ sách kế toán, báo cáo kế toán thấp hơn so với
doanh thu thực tế.
Trờng hợp này đợc biểu hiện cụ thể là doanh nghiệp cha hạch toán vào doanh
thu hết các khoản thu đã đủ điều kiện để xác định là doanh thu nh quy định hoặc số
doanh thu đã phản ánh trên sổ sách, báo cáo kế toán thấp hơn so với doanh thu trên
các chứng từ kế toán.
Thí dụ:
- Doanh nghiệp đã làm thủ tục bán hàng và cung cấp dịch vụ cho khách hàng,
khách hàng đã trả tiền hoặc đã thực hiện các thủ tục chấp nhận thanh toán nhng
Lớp kiểm toán 41

9
Chuyên dề thực tập tốt nghiệp Phạm Diệu Quyên
đơn vị cha hạch toán hoặc đã hạch toán nhầm vào các tài khoản khác (không hạch
toán vào doanh thu bán hàng).
- Các khoản thu nhập về hoạt động tài chính và thu nhập bất thờng đã thu đợc
nhng đơn vị cha hạch toán hoặc đã hạch toán nhầm vào các tài khoản khác.
- Số liệu đã tính toán và ghi sổ sai làm giảm doanh thu so với số liệu phản ánh
trên chứng từ kế toán.
4. Các căn cứ để kiểm toán doanh thu.
Để kiểm toán doanh thu của một doanh nghiệp, các kiểm toán viên phải dựa
và các tài liệu, chứng từ và sổ kế toán chủ yếu sau đây:
- Báo cáo Kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh.
- Hợp đồng đã ký về bán hàng và cung cấp dịch vụ, các đơn đặt hàng.
- Hoá đơn bán hàng, hoá đơn kiêm phiếu xuất kho của ngời bán.
- Bản quyết toán, thanh lý hợp đồng bán hàng, hợp đồng cung cấp dịch vụ.
- Phiếu thu (tiền mặt, séc), giấy báo nợ, báo có kèm theo các bảng sao kê
của ngân hàng.
- Các hợp đồng, khế ớc tín dụng.
- Các hợp đồng cho thuê, đi thuê tài sản.
- Sổ chi tiết doanh thu bán hàng và doanh thu bán hàng nội bộ.
- Sổ chi tiết thu nhập hoạt động tài chính và hoạt động bất thờng.
- Sổ chi tiết các khoản phải thu khách hàng.
- Các chứng từ, hợp đồng vận chuyển thành phẩm, hàng hoá
5. Nội dung và trình tự kiểm toán doanh thu.
5.1. Kiểm toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ.
Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ chiếm một tỷ trọng lớn trong tổng
doanh thu của hầu hết các doanh nghiệp hoạt động sản xuất kinh doanh.
Liên quan dến doanh thu trên Báo cáo kết quả kinh doanh của các doanh
nghiệp có các chỉ tiêu sau đây:
- Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ.
Lớp kiểm toán 41

10
Chuyên dề thực tập tốt nghiệp Phạm Diệu Quyên
- Các khoảm giảm trừ doanh thu: Chiết khấu thơng mại, giảm giá hàng bán,
hàng bán bị trả lại, thuế xuất khẩu, thuế tiêu thụ đặc biệt và thuế GTGT (tính theo
phơng pháp trực tiếp)
- Doanh thu thuần về bán hàng và cung cấp dịch vụ.
Kiểm toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ có thể khái quát qua bảng
tổng hợp dới đây:
Bảng 1: Bảng tổng hợp các mục tiêu, các quá trình kiểm soát nội bộ
và các cuộc kiểm tra doanh thu
Mục tiêu kiểm
soát nội bộ
Quá trình kiểm soát
nội bộ chủ yếu
Kiểm tra quá
trình kiểm soát
Kiểm tra chính thức và thông
thờng các nghiệp vụ
1. Doanh thu
ghi sổ là có
thật (thực tế có
xảy ra)
- Quá trình vào sổ
doanh thu đợc chứng
minh bằng các chứng
từ vận chuyển (nếu có)
và các đơn đặt hàng đã
phê chuẩn.
- Các hợp đồng bán
hàng đợc theo dõi chặt
chẽ
- Xem xét các
hoá đơn bán
hàng trong mối
quan hệ với
chứng từ vận
chuyển và đơn
đặt hàng.
- Kiểm tra tính
liên tục của số
thứ tự các hoá
đơn bán hàng
- Xem lại sổ Nhật ký bán hàng,
sổ cái và sổ chi tiết TK 131 - Phải
thu của khách hàng đối với các
khoản mục lớn hoặc bất thờng.
- Đối chiếu các bút toán trên sổ
Nhật ký bán hàng với các hoá
đơn bán hàng và chứng từ vận
chuyển (nếu có)
- Đối chiếu các bút toán trên sổ
Nhật ký bán hàng với các chứng
từ phê chuẩn phơng thức bán
chịu và phê chuẩn việc bán hàng.
2. Các nghiệp
vụ tiêu thụ đợc
phê chuẩn và
cho phép một
cách đúng đắn
- Sự phê chuẩn nghiệp
vụ tiêu thụ nhằm vào 3
trọng điểm chính:
+ Phê chuẩn phơng
thức bán chịu trớc khi
giao hàng
+ Gửi hàng
+ Giá bán , phơng thức
thanh toán, chi phí vận
chuyển, tỷ lệ chiết
khấu.
- Xem xét các
chứng từ về sự
phê chuẩn các
vấn đề trọng điểm
có đúng đắn
không.
- So sánh giá bán trên hoá đơn
bán hàng với biểu giá hiện hành
của doanh nghiệp hoặc các hợp
đồng xem có đúng đắn hay
không
Lớp kiểm toán 41

11
Chuyên dề thực tập tốt nghiệp Phạm Diệu Quyên
3. Các nghiệp
vụ tiêu thụ đều
đợc ghi sổ đầy
đủ
- Các chứng từ vận
chuyển đều đợc đánh
số và ghi chép.
- Các hợp đồng (hợp
đồng kiêm phiếu xuất
kho) đều đợc đánh số
trớc và đợc ghi chép.
- Kiểm tra tính
liên tục từ đầu
đến cuối thứ tự
các chứng từ vận
chuyển
- Kiểm tra tính
liên tục từ đầu
đến cuối thứ tự
các hoá đơn bán
hàng
- Đối chiếu các chứng từ vận
chuyển, với các hoấ đơn bán
hàng và các bút toán trong sổ
nhật ký bán hàng và sổ chi tiết
các khoản phải thu của khách
hàng (sổ chi tiết TK 131).
4. Doanh thu
đã đợc tính
toán đúng và
ghi sổ chính
xác (đã tính
toán và đánh
giá)
- Kiểm soát độc lập
quá trình lập hoá đơn
và quá trình ghi sổ
doanh thu bán hàng.
- Xém xét sự vi
phạm quy chế
kiểm soát nội bộ
trên các chứng từ
nghi vấn.
- Tính lại các số liệu trên hoá đơn
bán hàng (hoá đơn kiểm phiếu
xuất kho).
- Đối chiếu các bút toán trên sổ
nhật ký bán hàng với các hoá đơn
bán hàng.
- Đối chiếu các thông tin số liệu
trên hoá đơn bán hàng với chứng
từ vân chuyển bảng giá bán và
các đơn đặt hàng cuả khách.
5. Các nghiệp
vụ tiêu thu đợc
phân loại đúng
đắn.
- Sử dụng một sơ đồ tài
khoản đầy đủ và đúng
đắn.
- Xem xét lại và kiểm
tra nội bộ.
- Xem xét lại tính
đúng đắn và đầy
đủ của sơ đồ tài
khoản.
- Kiểm tra sự vi
phạm quy chế nội
bộ trên các chứng
từ nghi vấn.
- Xem xét các chứng từ chứng
minh sự phân loại đúng đắn của
nghiệp vụ tiêu thụ (doanh thu bán
ngoài, doanh thu nội bộ, doanh
thu theo nhóm hàng có thuế suất
doanh thu khác nhau).
Lớp kiểm toán 41

12
Chuyên dề thực tập tốt nghiệp Phạm Diệu Quyên
6. Doanh thu đ-
ợc ghi sổ đúng
kỳ
- Các thủ tục quy định
việc tính tiền và vào sổ
doanh thu hàng ngày,
đặc biệt là trớc và sau
kỳ khoá sổ kế toán.
- Kiểm tra nội bộ.
- Xem xét các
chứng từ cha tính
tiền và cha vào
sổ, các chứng từ
thu tiền của
doanh thu nhận
trớc, doanh thu
bán chịu.
- Kiểm tra sự vi
phạm quy chế
kiểm soát nội bộ
trên các chứng từ
nghi vấn.
- So sánh ngày của các nghiệp
vụ tiêu thụ đ vào sổ với ngàyã
trên sổ giao hàng, sổ vận
chuyển.
- Kiểm tra các nghiệp vụ tiêu thụ
có số tiền lớn vào cuối kỳ kế toán
sau.
7. Các nghiệp
vụ tiêu thụ đợc
ghi chép và
cộng dồn đúng
đắn.
- Phân định trách
nhiệm và ghi sổ nhật
ký bán hàng với ghi sổ
chi tiết các khoản phải
thu.
- Kiểm tra nội bộ.
- Quan sát đối
chiếu các nghiệp
vụ.
- Kiểm tra sự vi
phạm các quy
chế kiểm soát nội
bộ.
- Cộng lại các sổ nhật ký bán
hàng, theo dõi quá trình ghi sổ
các tài khoản doanh thu. TK các
khoản phải thu.
Nh vậy, kiểm toán doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ gồm các công
việc chính sau:
5.1.1. Soát xét hệ thống kiểm soát nội bộ.
Đánh giá kiểm soát nội bộ là một thủ tục đầu tiên và rất quan trọng trong quá
trình kiểm toán doanh thu.
Trong quá trình đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ, các kiểm toán viên thực
hiện các công việc sau:
- Xem xét các quy định của Nhà nớc và của doanh nghiệp về bán hàng và
cung cấp dịch vụ, về doanh thu và ghi nhận doanh thu.
- Kiểm tra việc tuân thủ các quy định của Nhà nớc và của doanh nghiệp về
bán hàng, cung cấp dịch vụ, về doanh thu và ghi nhận doanh thu.
Trong quá trình soát xét hệ thống kiểm soát nội bộ các kiểm toán viên phải
đặc biệt chú ý đến:
Lớp kiểm toán 41

13
Chuyên dề thực tập tốt nghiệp Phạm Diệu Quyên
- Việc soát xét các quy định, việc hớng dẫn chỉ đạo, kiểm tra việc thực hiện
các quy định
- Các thủ tục kiểm soát nội bộ đối với các nghiệp vụ bán hàng, cung cấp dịch
vụ từ khâu nghiên cứu yêu cầu của khách hàng, khả năng cung cấp dịch vụ của đơn
vị, nội dung hợp đồng mua bán, cung ứng dịch vụ, phơng thức giao hàng, cung ứng
dịch vụ, hạch toán bán hàng, cung ứng dịch vụ, quy định theo dõi công nợ, thanh
toán tiền hàng, tiền công dịch vụ Thực hiện kiểm tra mẫu (có thể chọn mẫu ngẫu
nhiên) để đánh giá đúng thực trạng tình hình tuân thủ các thủ tục kiểm soát nội bộ
đối với nghiệp vụ bán hàng - thu tiền.
Để thực hiện việc soát xét hệ thống kiểm soát nội bộ, các kiểm toán viên thiết
lập các mục tiêu của kiểm soát nội bộ các thử nghiệm kiểm soát cần đợc thực hiện.
Các mục tiêu kiểm soát nội bộ và các thử nghiệm kiểm soát nói trên đợc minh họa
qua bảng sau đây:
Lớp kiểm toán 41

14

Xem chi tiết: Quy trình kiểm toán doanh thu trong kiểm toán BCTC